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TFM - Trattamento di fine mandato: condizioni di deducibilità.




E’ consuetudine che gli amministratori di società ottengano, oltre ai compensi ordinari, anche un Trattamento di Fine Mandato (TFM), da incassare al termine del loro incarico.


Dal punto di vista fiscale, si tratta di un reddito assimilato di lavoro dipendente la cui deducibilità deve essere attentamente valutata.


Il criterio di tassazione del TFM.

In base all’art. 17, comma 1, lett. c) del TUIR ed all’art. 24, comma 31, del DL. n. 201/2011, al momento della cessazione dell’incarico, in capo all’ex amministratore il TFM è soggetto ad imposta con le seguenti modalità:

  • fino all’importo complessivo di un milione di euro può essere soggetto a tassazione separata, a condizione che il diritto a questa indennità risulti da un atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto;

  • tassazione ordinaria, per eventuali importi eccedenti il limite di un milione di euro, anche se il diritto all’indennità risulta da un atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto;

  • in mancanza di un atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto, tassazione ordinaria.


L’accantonamento al fondo TFM.


L’art. 105, comma 1, del TUIR prescrive che gli accantonamenti ai fondi per le indennità di fine rapporto ed ai fondi di previdenza del personale dipendente, se costituiti in conti individuali dei singoli dipendenti, sono deducibili nei limiti delle quote maturate in ciascun esercizio.


Il successivo comma 4 dell’art. 105 prevede che sulla base dello stesso principio di competenza sono deducibili anche gli accantonamenti per l’indennità di fine mandato degli amministratori di cui al citato art. 17, comma 1, lett. c) del TUIR.


Il richiamo all’art. 17, comma 1, lett. c) del TUIR porta a ritenere, anche in ragione di giurisprudenza consolidata, che la deducibilità degli accantonamenti per l’indennità di fine mandato degli amministratori sia subordinata alla necessità che il diritto all’indennità risulti da un atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto e che tale atto ne specifichi anche l’importo.


Nella sostanza, la circostanza che il diritto all’indennità risulti da atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto deve ricorrere sia ai fini della deducibilità degli accantonamenti che ai fini della tassazione separata.


In mancanza di un atto assembleare di determinazione del diritto dell’amministratore alla percezione del TFM e del suo ammontare annuo di data certa anteriore all’inizio del rapporto, il costo sostenuto dalla società per l’erogazione del TFM è deducibile nel periodo di imposta in cui l’indennità viene effettivamente pagata.


Data certa anteriore all’inizio del rapporto.


Diviene quindi fondamentale comprendere quando effettivamente il diritto al TFM risulti da un atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto: con l’ordinanza n. 19445 del 10 luglio 2023 la Corte di Cassazione ha affermato che se l’attribuzione del TFM all’amministratore avviene al momento della sua nomina in assemblea, non vi è un atto di data certa anteriore alla nomina.

Pertanto, ai fini della deducibilità dell’accantonamento e dell’ottenimento della tassazione separata, l’amministratore non dovrebbe accettare l’incarico già nel corso della prima assemblea di nomina, perché in questo caso non si potrebbe dare data certa ad un atto anteriore alla nomina.


Per evitare rischi di contestazioni da parte dell’Agenzia, sarebbe consigliabile che, se non interviene per atto notarile, la delibera di nomina dell’amministratore e di conferimento del TFM sia inviata a mezzo PEC, perché abbia data certa.


Tale delibera dovrebbe essere inviata dopo che è terminata l’assemblea, ma prima che il nuovo amministratore accetti l’incarico (sempre via PEC). In mancanza della PEC, la data certa dovrebbe poter essere definita anche tramite una raccomandata con avviso di ricevimento.


Solo in questo modo l’atto di assegnazione del TFM si concretizzerebbe in un atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto di amministratore.


Con la stessa ordinanza viene anche respinta la possibilità che un amministratore si dimetta per poi essere rinominato, con attribuzione del TFM. In questo caso, secondo la Corte di Cassazione l’interruzione del rapporto con la società risulterebbe solo formale, perché nella sostanza non vi sarebbe soluzione di continuità fra la nuova nomina e quella avvenuta in precedenza e quindi l’attribuzione del TFM risulterebbe successiva all’inizio del rapporto.


Accantonamento TFM con polizza assicurativa.


Sempre a condizione che il diritto all’indennità risulti da un atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto, si ritiene che l’accantonamento al fondo TFM sia deducibile per competenza anche nel caso in cui la società erogatrice stipuli una polizza assicurativa per la sua copertura.


In merito alla deducibilità dei premi versati, occorre distinguere il caso in cui beneficiario della polizza sia la società da quello in cui beneficiario sia l’amministratore.


Nel primo caso, i premi versati all’assicurazione costituiscono un credito della società nei confronti della compagnia assicuratrice e quindi, come tali, non sono deducibili.


Nel secondo caso, il premio assicurativo periodicamente versato dalla società a favore dell'amministratore costituisce per quest’ultimo un compenso in natura che deve essere assoggettato a tassazione. In questa ipotesi, quindi, la società deduce il premio sotto forma di compenso in natura erogato all’amministratore.


A disposizione per ogni ulteriore approfondimento. Con i migliori saluti.


SCALABRINI CADOPPI & ASSOCIATI



Circolare 02-24 TFM
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